Auteurs: Louis-Raymond GOMES, Avocat, Prince KYSSAMA, Juriste, Exaucet KOUD, Juriste
En date du 04 janvier 2023, la loi n°77-2022 du 27 décembre 2022 portant loi de finances pour l’année 2023 a été rendue publique en République du Congo.
La présente analyse portera essentiellement sur les nouvelles réformes fiscales (I), et douanières (II) introduites par la nouvelle loi.
I- LES MODIFICATIONS FISCALES INTRODUITES PAR LA LOI DE FINANCES DU 27 DECEMBRE 2022
Ces modifications sont relatives au Code Général des Impôts (A) et aux textes non codifiés (B).
A. LES MODIFICATIONS PORTANT SUR LES DISPOSITIONS DU CODE GENERALE DES IMPOTS
Aux termes de la loi n°77-2022 du 27 décembre 2022 portant loi des finances pour l’année 2023, certaines dispositions du Code Générales des impôts ont été modifiées, d’autres supprimées et / ou abrogées. Ces modifications portent sur les éléments ci-après :
De l’élargissement de l’obligation de déclaration
L’article 30 du code général des impôts, amendé en son alinéa 6, prévoit désormais que les contribuables soumis à l’IRPP doivent, à l’appui de leur déclaration de bénéfice ou de déficit, joindre les pièces attestant de la réalité de tous les produits réalisés au cours de l’année d’imposition.
Sans se montrer exhaustif, le législateur a notamment retenu au titre desdits produits : le montant total des ventes, des travaux réalisés pour le compte des tiers, des avantages, commissions, remises, loyers, intérêts, escomptes et agios perçus.
Cette obligation vise à promouvoir la transparence dans les déclarations des contribuables. Le même article ajoute que si la profession du contribuable comprend plusieurs branches d’activité, il est tenu de faire une déclaration du chiffre d’affaires réalisé par chacune d’elle.
La télé déclaration et le télépaiement des droits et taxes
Auparavant, les contribuables dont le chiffre d’affaires était supérieur à 100.000.000 F CFA (régime du réel) étaient tenus de souscrire une déclaration du montant de leur résultat à l’unité des moyennes entreprises, de la circonscription dans laquelle est situé le siège de l’entreprise ou son principal établissement.
Désormais, cette souscription de déclaration se fera en ligne, au moyen de la télé déclaration et du télépaiement, à peine d’une pénalité de 10% du montant à déclarer.
La certification des états financiers
Autrefois, le Code Général des Impôts se contentait de prévoir la présentation par le contribuable de trois (3) jeux d’états financiers, à l’appui de la déclaration de leur résultat fiscal annuel.
Dorénavant, les sociétés n’ayant pas recours à un commissaire aux comptes, doivent faire certifier leurs états financiers par un expert-comptable. Dans l’hypothèse où il y’aurait un commissaire aux comptes, il devra justifier d’un certificat de moralité fiscale de l’année en cours.
La certification de la déclaration statistique et fiscale
L’article 31 nouveau du Code Général des Impôts fait obligation aux contribuables de faire certifier auprès d’un Conseil Fiscal Agréé CEMAC leur déclaration statistique et fiscale. Il en est de même de toutes autres déclarations fiscales faites par les contribuables, à peine d’irrecevabilité de la déclaration en cause.
Les bénéfices des professions non commerciales (BNC)
Au titre des bénéfices soumis à l’impôt sur les bénéfices non commerciaux (BNC), les revenus issus de l’exercice des activités de l’enseignement privé par les personnes physiques ou morales ont été ajoutés à la liste prévue à l’article 42 du Code Général des Impôts.
Il faut également noter dans le cadre de cet impôt, que les artistes de théâtre ou de music-hall, musiciens et autres, organisant eux-mêmes et pour leur propre compte des représentations ou des concerts, sont à l’avenir tenus de désigner un représentant légal en République du Congo. Cela implique que les personnes précédemment visées sont de nationalité étrangère, et réalisent des prestations d’artiste en République du Congo.
De l’exonération des revenus des exploitations agricoles et pastorales
Les articles 107A 16° et 169 du Code Général des Impôts prévoient que désormais, les revenus des activités agricoles et de pêche, au sens large, sont exonérés d’impôt sur les sociétés et de patente.
Il s’agit de mesures d’incitations fiscales destinées à favoriser la croissance du secteur agricole sur le long terme.
De la codification de l’acte anormal de gestion
La codification de l’acte anormal de gestion est l’une des grandes nouveautés de la nouvelle loi de finance.
En effet, il est défini à l’article 109 B, Tome 1 du CGI comme : « tout acte qui met une dépense ou une perte à la charge de l’entreprise ou qui la prive d’une recette sans être justifiée par l’intérêt de l’exploitation. Il s’agit d’un acte accompli dans l’intérêt d’un tiers par rapport à l’entreprise ou qui n’apporte à cette dernière qu’un intérêt minime hors de proportion avec l’avantage que le tiers peut en tirer notamment :
Les versements sous forme de majoration ou minoration d’achats ou de vente ;
Les paiements des redevances excessives ou sans contrepartie ;
Les renonciations des recettes ;
Les abandons de créances ou de commissions ;
Les remises de dettes ;
De manière générale, les avantages hors de proportion avec le service rendu ou sans contrepartie».
L’acte anormal de gestion vient ainsi restreindre les conditions de déductibilité des charges exposées par la société. A ce jour, une charge doit, pour être déductible, remplir les conditions cumulatives suivantes :
Être exposée dans l’intérêt direct de l’exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l’entreprise ;
Correspondre à une charge effective et être appuyée des pièces justificatives ;
Se traduire par une diminution de l’actif net de l’entreprise ;
Être comprise dans les charges de l’exercice au cours duquel elle est engagée ;
Ne pas être exclue des charges déductibles par la loi ;
Ne pas être considérée comme un acte anormal de gestion.
De la codification du prêt de main d’œuvre exclusif
Le législateur a introduit dans le corpus juridique fiscal congolais la notion de prêt de main d’œuvre. Notion voisine à la mise à disposition de personnel, prévue aux articles 73 et suivants du code du travail, le prêt de main d’œuvre exclusif suppose la mise à disposition de salariés entre une société de mise à disposition et une société utilisatrice, toutes membres du même groupe de société.
A ce titre, l’article 111 nouveau, Tome 1 du code général des impôts nous enseigne qu’un prêt de main d’œuvre est effectué à but lucratif, lorsque le montant facturé à la société utilisatrice ne correspond pas au montant réel des rémunérations et des charges professionnelles rattachées aux salariés prêtés.
En pareille occurrence, la déductibilité est limitée au montant réel des rémunérations et charges professionnelles rattachées aux salariés prêtés. Le surplus étant une charge à réintégrer dans le bénéfice imposable. Si ce montant n’est pas connu, l’administration fiscale est en droit d’effectuer une évaluation forfaitaire.
Des captives d’assurance
Une captive est une compagnie d’assurance ou de réassurance appartenant à une société industrielle ou commerciale dont l’activité principale n’est pas l’assurance. Son objet est de couvrir les risques du groupe auquel elle appartient.
Relativement à ces sociétés, la loi de finance pour l’année 2023 prévoit à l’article 112 C nouveau, Tome 1 du CGI, que les primes à elles versées, ne peuvent être admises en déduction que si elles disposent d’un établissement stable au Congo, ou si elles sont constituées sous la forme d’une société de droit congolais. Il en est de même, pour les primes versées à une captive appartenant à des sociétés de groupe lorsque celle-ci ne dispose pas d’un établissement stable au Congo.
Cette disposition vise essentiellement à éviter la fuite des capitaux congolais vers l’étranger.
Des intérêts des emprunts versés par les entreprises Congolaises
Conformément aux dispositions de l’article 112 E nouveau du CGI, les intérêts versés à des sociétés ou à des établissements financiers membres d’un même groupe, ne sont déductibles que dans la limite du taux d’intérêt des appels d’offre de la Banque Centrale, majoré de trois (3) points, et à la condition que le capital ait été entièrement libéré.
De même, sont exclues des charges déductibles :
Les intérêts rémunérant des emprunts contractés auprès des non-résidents non déclarés auprès des services compétents du Ministère en charge des Finances, dans les conditions prévues aux articles 105 et 106 de la règlementation des charges de la CEMAC ;
Les sommes payées à partir d’un compte en devise dans et hors de la CEMAC, sous réserve d’une autorisation expresse de la BEAC.
Des prix de transfert
Concernant les prix de transfert, le législateur congolais a consacré le principe de pleine concurrence. En effet, l’article 120 nouveau in fine Tome 1 du CGI, prévoit désormais que la détermination du prix de pleine concurrence s’opère sur la base d’une analyse fonctionnelle, de comparabilité, industrielle ou toute autre analyse basée sur les principes de l’OCDE en matière de prix de transfert.
Ainsi, en matière de prix de transfert, le législateur accorde aux contribuables la latitude de déterminer la procédure la plus idoine pour la détermination du prix de pleine concurrence. Inversement, le législateur dote l’administration fiscale d’une certaine flexibilité dans le contrôle et la vérification des prix de transfert appliqués.
En outre, l’article 120 D nouveau crée à l’endroit des contribuables, l’obligation de fournir en sus de la déclaration relative aux prix de transfert, une déclaration pays par pays, laquelle doit contenir :
Les informations agrégées sur le chiffre d’affaires, le bénéfice ou la perte avant impôts, les impôts sur les bénéfices acquittés, les impôts sur les bénéfices dus, le capital social, les bénéfices non distribués en précisant les exercices de rattachement, les effectifs et les actifs corporels hors trésorerie ou équivalent de trésorerie pour chacune des juridictions dans lesquelles le groupe d’entreprises multinationales exerce des activités ;
L’identité de chaque entité du groupe multinational qui a eu une transaction contrôlée avec l’entité locale, en précisant la juridiction de résidence fiscale de chaque entité contrôlée, la nature de son activité ou de ses activités commerciales principales.
Le défaut de production de cette documentation est sanctionné par une amende de 5.000.000 FCFA, après mise en demeure de huit (8) jours restée infructueuse. La production tardive de ladite documentation est assortie de la même sanction.
De même, le défaut de production de la documentation complète des prix de transfert est sanctionné par une amende de 25.000.000 FCFA.
De l’impôt sur les sociétés des sociétés étrangères
Sauf à justifier d’une Autorisation Temporaire d’Exercer (ATE), les sociétés étrangères exerçant au Congo, se verront désormais appliquées le taux de 20% au titre de l’impôt sur les bénéfices de leur exploitation.
Par contre, les sociétés étrangères, bien que justifiant d’une ATE, mais n’ayant ni domicile, ni résidence fiscale au Congo, sont soumis à la retenue à la source prévue à l’article 185 ter A, Tome 1 du CGI, au taux général de 20% prévue à l’article 185 ter C Tome 1 du CGI.
Sur la retenue de 10% applicable aux institutions de la République
Dorénavant, toutes les sommes versées par les administrations publiques, les collectivités locales et les établissements publiques aux personnes physiques à titre de prime, émoluments, indemnités et honoraires, seront soumises à une retenue de 10%. Une attestation justifiant le montant desdites retenues doit être délivrée aux bénéficiaires des sommes.
De la retenue à la source aux frais de commercialisation en matière pétrolière
Au titre de l’année fiscale 2023, le législateur a étendu le champ d’application de la retenue à la source aux frais de commercialisation de 10% prévue à l’article 183, Tome 1 du CGI, aux :
Sommes versées aux sociétés de trading par les opérateurs pétroliers et les membres du contracteur, au titre de la commercialisation des hydrocarbures ;
Sommes payées par un résident du Congo à un résident d’un autre Etat de la CEMAC en contrepartie des prestations dans la limite du taux prévu par le CGI, sans dépasser les 10%.
Des prescriptions
En matière de prescription, le législateur a apporté une innovation majeure concernant les impôts des tiers. Il s’agit des impôts payés par une personne physique ou morale pour le compte d’un tiers.
L’article 382 bus nouveau, Tome 1 du code général des impôts prévoit désormais que les obligations fiscales relatives aux impôts susvisés, sont imprescriptibles et ne peuvent faire l’objet de compensation avec les impôts du redevable légal.
L’imprescriptibilité de ces impôts s’explique en raison de ce l’administration fiscale tente de maintenir la masse de son assiette, en se protégeant contre tout acte ayant vocation ou effet d’éviter le paiement de ces impôts par les redevables qui n’agissent qu’en qualité de simples collecteurs. C’est également la raison pour laquelle, la compensation avec les impôts du redevable légal a été interdite.
Par contre, le délai de prescription de six ans dont bénéficie l’administration fiscale pour le recouvrement des créances fiscales autres que celle mentionnée ci-dessus, prévu à l’article 382 bis nouveau, demeure.
Des compensations
Désormais, les remboursements de TVA, les dégrèvements ou restitutions d’impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts constatés et validés par l’administration fiscale, pourront être affectés au paiement des impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts de retard dus par le contribuable.
Des dispositions relatives aux conventions fiscales, accords ou actes juridiques octroyant des avantages fiscaux
L’attrait des conventions fiscales, ou des conventions d’établissement réside en le fait pour elles, d’octroyer aux contribuables originaires de l’un des pays signataires, un certain nombre de mesures fiscales avantageuses, à l’instar des exonérations ou exemptions.
Néanmoins, il n’est pas rare de constater que ces contribuables tentent de faire bénéficier à des tiers, des avantages résultant d’une convention fiscale, d’une convention d’établissement ou d’un acte qui ne leur est pas par principe applicable.
C’est à ce titre, que le législateur a prévu, à l’article 385 nouveau Tome 1 du code des impôts, que les dispositions favorables prévues par les conventions fiscales, conventions d’établissement ou tout autre acte juridique ne lui sont pas opposables, lorsque le bénéficiaire tente d’en faire profiter des tiers.
De la radiation des sociétés et succursales au RCCM
Conformément aux articles 120 et 200 de l’acte uniforme OHADA relatif au droit des sociétés commerciales et du groupement d’intérêt économique, la liquidation d’une société, ainsi que la radiation d’une succursale peuvent intervenir à l’initiative de l’exploitant.
Cette légèreté affichée par le législateur communautaire relativement aux conditions de liquidation des sociétés et de radiation des succursales offre aux justiciables, la possibilité de disparaitre sans honorer au préalable les obligations fiscales qui les incombent.
Pour y remédier, le législateur congolais prévoit désormais à l’article 500 nouveau, Tome 1, du code général des impôts, que les sociétés et succursales ne peuvent être radiées, que sur présentation préalable au Tribunal de commerce d’un certificat de moralité fiscale et d’un quitus fiscal.
B. LES MODIFICATIONS RELATIVES AUX TEXTES NON CODIFIES
Ces modifications portent notamment sur la TVA, les droits d’accises, les paiements avec timbre électronique, ainsi que sur la taxe unique sur les salaires.
Sur la TVA
Sont désormais exonérés de TVA, les biens de première nécessité comme le maïs, les œufs, ou l’huile végétale.
La tomate, le sucre, le sel, ainsi que le gas-oil et les lubrifiants importés des pays ayant une frontière commune avec la République du Congo (Cameroun, Gabon, Centrafrique, République Démocratique du Congo, Angola) par les sociétés forestières résidentes, sont considérés comme des biens de consommation courante et soumis au taux réduit de 5%.
Par ailleurs, les entités d’exploitation agricole au sens large (agriculture, pêche continentale, élevage), ainsi que les sociétés nouvelles au titre du premier exercice, sont désormais exonérées du paiement de la TVA.
En outre, les factures relatives au paiement de cet impôt seront désormais établies au moyen d’un système de facturation électronique certifié, dont les modalités d’utilisation des machines seront mises en œuvre par la Direction Générale des Impôts et des Domaines, et l’Agence de Régulation des Postes et des Communications Electroniques.
Sur le droit d’accises
Conformément à la Directive CEMAC n°03/19-UEAC-010A-CM-33 du 8 avril 2019 portant harmonisation des législations des Etats membres en matière des droits d’accises, les taux des droits d’accises seront fixés à 22,5% pour les tabacs, 17,5% pour les boissons alcoolisées et les autres produits soumis aux droits d’accises. Les autres dispositions relatives au droit d’accises demeurent inchangées.
Sur le timbre électronique
Le paiement des transactions à caractère professionnel par voie électronique au moyen du timbre électronique a désormais été rendu obligatoire, à travers la plateforme d’horodatage et de certification de l’Agence de Régularisation des Postes et des Communications Electroniques (ARPCE).
Toute action de nature à empêcher l’action de l’ARPCE de se connecter au système de facturation est sanctionnée par le blocage des comptes bancaires du contribuable, assorti d’une amende fiscale de 10 000 000 de francs CFA. De même, les charges liées à une transaction non conforme aux prescrits indiqués ci-dessus ne seront pas admis en déduction. Il en est de même de la TVA y relative.
Sur la taxe unique sur les salaires
Cette taxe est désormais répartie comme suit :
– Budget de l’Etat : 40%
– Fonds d’impulsion de garantie et d’accompagnement : 20%
– Fonds national d’appui à l’employabilité et à l’apprentissage : 13%
– Agence congolaise pour l’emploi : 7%
– Fonds national de l’habitat : 15%
– Agence congolaise pour la création des entreprises : 5%.
II- LES MODIFICATIONS DOUANIERES
Au titre de l’année 2023, les dispositions douanières sont modifiées en ce sens qu’elles prévoient désormais :
L’interdiction de prélèvement des frais d’ouverture de bureau pendant ou après les opérations d’importation et d’exportation ;
Le paiement préalable, à l’exportation ou à la cession des biens exonérés ou soumis au taux réduit des droits de douane, des droits et taxes exonérés des desdits biens lors de leur importation ;
La possibilité de prorogation par le Directeur Général des Douanes, de la durée de séjour (initialement prévue à un an) du matériel importé en République du Congo sous le régime d’admission temporaire normale ;
L’inéligibilité du matériel importé en République du Congo par des filiales sous le couvert du statut de succursale au régime d’admission temporaire normale, à l’expiration des délais réglementaire accordés audit statut.
En ce qui concerne l’exportation ou la cession des marchandises bénéficiant des privilèges douaniers, elle est dorénavant subordonnée au paiement préalable des droits et taxes exonérés lors de leur importation, à l’exclusion des biens éligibles à la franchise diplomatique prévue par le code des douanes CEMAC.
Par ailleurs, la nouvelle loi fiscale met en place un système d’exonération aux importations des droits et taxes douanières effectuées par les opérateurs économiques. Pour ce faire, ces derniers doivent remplir les conditions suivantes :
Être constitués en société de droit Congolais avec au moins un actionnariat local et une masse salariale supérieure à 85 personnes représentée par 85% au moins des nationaux ;
Une société d’affrètement de navires en support maritime à l’activité pétrolière et gazière offshore ;
Disposer d’un programme de formation dédié aux marins congolais de la société ;
Cette exonération couvre les matériaux nécessaires et destinés à l’exercice de support maritime à l’activité offshore.